収益・費用の３つの計上基準
会計上、収益・費用の計上基準として３つの考え方があります。
現金主義
実現主義
発生主義
現金主義
現金主義とは何か
現金主義とは、対価としての現金収入があった時点で収益を認識し、対価としての現金支出があった時点で費用を認識する考え方です。
現金主義の長所
青果店のように、野菜や果物を販売しその販売時に現金を受け取るようなシンプルなビジネスモデルであれば、現金主義の考え方はとても理解しやすいですし、会計処理も簡単です。
現金主義の短所
しかし、多くのビジネスモデルにおいて、現金主義により収益・費用を認識したのでは、適正な期間損益計算ができなくなっています。
信用取引制度
仕入や売上は信用取引（掛け取引）によることも多く、その場合は販売又は役務の提供の時期と現金の受け渡しの時期は一致しません。
事業年度があり期間を定めて記録・集計・報告を行う必要がある現代の会計では、現金主義では投資活動の成果を適切に把握することができません。
固定資産の利用
機械装置などの固定資産を使用して製造を行う製造業の場合、機械装置の取得の時期とその機械装置を使用により製造した製品の販売の時期は一致しません。
償却性の固定資産への投資がある場合、現金主義による会計では投資活動の成果を適切に把握することができません。
利益操作のおそれ
現金主義による会計を認めてしまうと、現金収入や現金支出の時期を変更させることで、収益・費用の計上時期を恣意的に操作することができてしまいます。
このようなことから、すべての企業がその会計を処理するに当たって従わなければならない基準である企業会計原則には、現金主義についての記載はありません。
一部の例外を除いて、現金主義による会計処理は認められていないのです。
実現主義
実現主義とは、企業外部の第三者に対して財貨又は役務を提供し、その対価としての現金又は現金等価物を受領した時点で収益を認識する考え方です。
実現主義についてはコラム「実現主義の原則」に記載しています。
発生主義
発生主義とは何か
発生主義とは、経済的価値増加の事実に応じて収益を認識し、経済的価値減少の事実に応じて費用を認識する考え方です。発生主義の原則とも言います。
発生主義会計とは、発生主義に基いた会計処理のことです。
発生主義の長所
発生主義によれば、経済的価値増減の事実に応じて収益・費用が認識されるため、投資活動の成果を適切に把握することができます。
発生主義の短所
客観性
発生主義によれば、製品の販売前であっても経済的価値の増加があれば収益を認識することになり、その収益に客観性は確保されていません。
確実性
製品の販売前であっても経済的価値の増加があれば収益を認識することになる一方、後日その製品が販売されずに収益が取り消されるおそれがあり、その収益には確実性がありません。
資金的裏付け
売掛金などの貨幣性の資産が取得されるよりも前に収益が認識されるため、発生主義による会計ではと株主への分配可能利益が計算されない。
コラム「実現主義の原則」で述べた、実現主義の長所がそのまま発生主義の短所となっています。
発生主義の規定
実現主義は企業会計原則に規定されており、売上高については原則として実現主義によることとされているため（企業会計原則 第二損益計算書原則三Ｂ）、費用について発生主義により処理されます。
「企業会計原 第二損益計算書原則一A」
すべての費用及び収益は、その支出及び収入に基づいて計上し、その発生した期間に正しく割当てられるように処理しなければならない。ただし、未実現収益は、原則として、当期の損益計算に計上してはならない。 前払費用及び前受収益は、これを当期の損益計算から除去し、未払費用及び未収収益は、当期の損益計算に計上しなければならない。
M&A（Mergers and Acquisitions）の財務デューデリジェンス（財務DD）において、発生主義会計によって適切に費用が計上されているかを確認することになります。
コラム「デューデリジェンスとは」
発生主義の具体例-未払費用
未払費用は、一定の契約に従い、継続して役務の提供を受ける場合、既に提供された役務に対していまだその対価の支払が終らないもののことです。
このような継続的に受ける役務の提供は、時間の経過に伴い既に当期に発生しているものについては当期の損益計算書に計上するとともに、まだ未払であれば貸借対照表の負債の部に計上しなければなりません。
例）月末締め翌10日払の給与
□発生主義会計の仕訳・・・期末月の給与は当期の費用に計上するとともに、未払費用を計上します。
| 借方 | 貸方 | ||
| 給与 | ××× | 未払費用 | ××× |
□現金主義会計の仕訳・・・期末月の給与は当期中においてまだ支払われていないため、仕訳なし。
収益認識に関する会計基準
平成30年３月30日に「収益認識に関する会計基準（以下、収益認識会計基準という）」が公表されました。
日本において、収益認識に関する包括的な会計基準はこれまで開発されていませんでした。
一方、国際会計基準審議会（IASB）や米国財務会計基準審議会（FASB）は、共同して収益認識に関する包括的な会計基準の開発を行い、すでに公表しています。
このようなことから、日本において収益認識会計基準が開発・公表されました。
ただし、実務への影響を考慮し、収益認識会計基準は平成33年（令和３年）４月１日以後開始する連結会計年度及び事業年度の期首から適用されることになっています。
財務デューデリジェンス・税務デューデリジェンス
M&Aの調査である財務デューデリジェンス（財務DD）は財務諸表監査の知識と経験があり、財務的なリスクを見抜ける能力に長けている公認会計士に依頼する方が安心です。
税務デューデリジェンス（税務DD）は税の専門家である税理士に依頼するのがよいでしょう。
税理士法人ＭＦＭではM&Aのデューデリジェンスの経験が豊富な公認会計士・税理士の有資格者によるデューデリジェンスを行っています。
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税理士法人ＭＦＭ
M&A財務デューデリジェンス（財務DD）部門